Assujettissement à la TVA des locations para-hôtelières

D’un point de vue fiscal français, les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés à usage d’habitation sont exonérées de TVA en application de l’article 261 D, 4° du Code général des impôts. Conformément à ce même article, cette exonération ne s'applique pas aux prestations d’hébergement effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, et fournies dans des conditions proches de l’hôtellerie.

L’activité para-hôtelière est caractérisée par l'offre, en sus de l'hébergement, d’au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle :

• le petit déjeuner,
• le nettoyage régulier des locaux,
• la fourniture de linge de maison,
• la réception, même non personnalisée, de la clientèle.

Incompatibilité partielle du régime de la para-hôtellerie français avec la directive européenne sur la TVA

Le régime français transpose les dispositions de la directive européenne en matière de TVA selon laquelle les locations immobilières sont exonérées de TVA à l’exclusion des opérations d’hébergement telles qu’elles sont définies dans la législation des États membres qui sont effectuées dans le cadre du secteur hôtelier ou de secteurs ayant une fonction similaire.

À la suite de la remise en cause, par l’administration fiscale, de l’assujettissement à la TVA d’un contribuable au motif que seules deux des quatre prestations visées par le texte français étaient assurées, la Cour administrative d’appel de Douai, saisie du litige, a interrogé le Conseil d’État sur la compatibilité du régime français avec les objectifs de la directive européenne.

Dans son avis⁽¹⁾, le Conseil d’État relève que la réalisation d’au moins trois des quatre services de para-hôtellerie n’apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être considérées comme concurrentes du secteur hôtelier.

Il en conclut que le texte français est incompatible avec les objectifs de la directive européenne en ce qu’il conditionne l’assujettissement à la TVA à la fourniture d’au moins trois des quatre prestations de para-hôtellerie citées plus haut.

En revanche, le texte français demeure compatible avec les objectifs de la directive en tant qu’il soumet à la TVA les activités de location se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

Selon le Conseil d’État, « il appartient à l’administration, sous le contrôle du juge de l’impôt, de fixer des critères plus pertinents et d’apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l’hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières ».

Si à ce stade, le texte français ainsi que les commentaires administratifs reprenant les critères à retenir pour définir la para-hôtellerie devraient demeurer opposables à l’administration fiscale, il convient désormais d’être attentif aux modalités d’exercice d’une telle activité (type de prestations rendues mais également durée du séjour) pour déterminer son assujettissement ou non à la TVA dans l’attente d’une nouvelle définition légale conforme au droit européen.

Les impacts sur la fiscalité de la location meublée et de l’activité para-hôtelière

Notons par ailleurs que cet avis devrait entraîner des effets allant au-delà de la TVA, en particulier s’agissant de la définition de la location meublée en droit fiscal, dès lors que l’administration retient les mêmes critères pour qualifier l’activité para-hôtelière au regard des règles de l’impôt sur le revenu. En effet, si les activités de para-hôtellerie et de location meublée sont toutes deux soumises à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC), l’activité de para-hôtellerie ne relève pas des règles fiscales propres à la location meublée (en particulier la distinction entre BIC professionnels et non professionnels).

L’abandon de critères objectifs au profit d’une analyse au cas par cas pourrait faire naître un risque de litiges plus important : des activités jusqu’à présent qualifiées de location meublée (dans la mesure où elles ne remplissaient pas les conditions de l’article 261 D, 4° b du CGI) pourraient alors être requalifiées en activités para-hôtelières ou inversement, entraînant un changement de leur régime fiscal en matière d’impôt sur le revenu.

Une modification de la définition fiscale de la para-hôtellerie pourrait également avoir des conséquences sur l’application de certains régimes de faveur, puisque si les activités para-hôtelières sont éligibles, sous conditions, à plusieurs de ces régimes (transmission sous le régime du Pacte Dutreil, réinvestissement éligible au titre des opérations d’apport-report, exclusion d’IFI), la simple location meublée en est expressément exclue.

Au regard des enjeux patrimoniaux et fiscaux soulevés par cet avis du Conseil d’État, nous vous invitons à vous rapprocher de vos conseils afin d’en analyser, le cas échéant, l’impact dans votre situation.